税收公平的三重维度：价值重构及制度选择

近年来，随着现代国家治理理念越来越深入人心，将公平正义作为参照系讨论问题的场合和频率逐渐多了起来。比如，教育机会的公平正义、就业机会的公平正义、收入分配中的公平正义等，都是人们关注且热议的话题。然而，除此之外，似应以此为基础，将公平正义的分析视野引申一步——税收的公平正义。其实，相对而言，税收的公平正义可能是更深层面、更基础层面的。因为，它既直接涉及老百姓的切身利益，又直接关系到国家事业的发展全局。在以往，我们眼中的税收，主要功能就是组织收入。因而，把各项税收及时、足额并且可持续性地征收到国库当中来，往往是主要着眼点。至于税收制度的设计是否公平，税收负担的分配是否正义，虽说并非没有考虑，但确实考虑得不多，至少考虑的不是那么充分。如果说以往考虑不多或考虑不够充分，是因为我们尚不具备考虑的条件，我们的税制建设尚在初级阶段，那么，随着中国经济规模的扩大并成为世界第二大经济体，特别是在总目标定位于国家治理体系和治理能力现代化的全面深化改革越来越向纵深挺进的背景下，税收制度的现代化已经成为一个极其重要的课题摆在我们面前。从这个意义上讲，中国的税制建设已经进入了一个新的阶段。税收的公平正义已不再是可考虑可不考虑的问题，而是一个必须考虑、必须作为一个异常重要的要素融入税制建设整体设计中的大问题。这样说，是有一系列根据的。如果说税收是一个融资范畴，那么，税制就是一个分配范畴。它是一个关于收入分配的制度，只不过它分配的对象是政府收入所引致的负担。税制改革实际上就是税收负担分配结构的调整。建立现代税收制度，实质就是要让税制结构更加公平、更加公正。我非常高兴地看到杨杨同志围绕这样一个重要课题所取得的成绩。在本书中，她将税收公平问题与税制改革结合，综合采用伦理学、经济学、法学的分析方法，对税收的公平正义这样一个既熟悉又陌生的论题，进行了较为深入的研究。人类历史上的税制是不断变化的。这其中一定有一种深藏于税制之中，并且不断推动税制变迁的力量源泉。这种力量源泉，其实就是人类社会对于公平正义的不懈追求。这个变迁的过程大概分为三个阶段：第一是简单原始的直接税阶段。在这个阶段，收税的办法非常简单，但用今天的眼光看，就不那么符合公平正义了。因为现实生活中每个人的经济状况是不同的，完全按照“一刀切”的标准来纳税，显然不够文明。第二是间接税阶段。就是把税收隐含于各种商品的价格当中，人们在消费中不知不觉地把税交了。政府既取得了收入，社会上又没有特别深的纳税痕迹。征收效率上提高了，人们对于税负的痛苦程度却减弱了。但是，这也有副作用。由于人们的消费状况并不完全代表人们的纳税能力，消费的支出规模大并不一定意味着他的收入水平高，消费水平和他的财产状况并没有直接联系。间接税等于累退税，收入越高的人消费支出反而占其总收入的比例越低。于是，就出现了第三阶段具有现代意义的税种——发达的直接税。发达的直接税有别于传统、简单、原始的直接税，它直接和人们的收入挂钩、直接和人们的财产状况挂钩。或者说，直接和人们的支付能力挂钩。这本书聚焦于“税收公平与税制改革”这个主题，实际上就是要讨论如下重要问题：本轮税制改革究竟要解决什么问题？或者，我们可以寄希望于本轮税制改革解决什么问题？比较本轮税收制度改革和以往我们所经历的税收制度改革之间的差异或不同。也就是说，相对于以往，眼下的这一轮税收制度改革的理念、思想和战略大不相同。其一，这是中国在新的历史起点上布局的税收制度改革。关于新的历史起点，在党的十八届三中全会决议中有两句经典的描述，叫作发展进入新阶段，改革进入“深水区”。讲发展进入新阶段，更多讲的是中国经济的发展，改革讲的是国家治理所面对的复杂局面。不管是哪一种情形，在此背景下所推动的税收制度改革，肯定是在新的国情背景下布局的。我们必须认识到这一轮税收制度改革和现实国情之间的关系。其二，本轮税制改革是致力于匹配国家治理现代化进程的税收制度的改革。在这种改革框架之内所推出的税收制度改革，显然两者之间是匹配的。那就是以现代税收制度的建立，来推动现代国家治理体系的建立。其三，这一轮税收制度改革，是立足于发挥国家治理基础性和支撑性作用的税收制度改革。一个国家治理的基础其实就是税收，只有税收，才能最大限度地牵动全体公民的意志或者说是利益，从而聚集成推动国家治理现代化的滚滚洪流。如果我们能在税收制度上朝着更公平、更公正的方向迈进一步的话，那么，我们所面对的国家治理现代化的格局，就会更符合最初设定的目标。这一条也是非常关键的。其四，这一轮税制改革，是在经济发展步入新常态背景条件下所推进的税收制度改革。我们看到最直接的现象是经济下行，税收的增速随之下行。但是，我们必须要认识到，税收增速的下行恰恰是一种正常状态，它不可能会脱离经济的运行走出自己的轨迹来，两者之间是有密切联系的。其五，本轮税制改革是建立在认知现代税收文明基础上的税收制度的改革。现实税收制度或税制结构的变迁是有着自身的规律的，这个规律就是源于人们对公平正义的追求，也就是人类文明的发展和进步。把对公平正义的追求放在税收上来，就是对税收负担分配公平与正义的追求，也可以把它理解为税收文明。作为具有基础和支柱意义的现代税收制度，它的建立，实在重要，我们需要做出巨大的努力。杨杨同志完成的这本书，无疑在这方面迈出了一步。是为序。高培勇2017年6月1日

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